Lohnsteuerrichtlinien
R 38.2 Zufluss von Arbeitslohn

Gemäß § 51 Abs. 4 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ist das Bundesministerium der Finanzen ermächtigt, das Muster für den Ausdruck der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung zu bestimmen. Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird hiermit das Muster für den Ausdruck der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung für das Kalenderjahr 2019 bekannt gemacht (siehe Anlage).

Der Ausdruck hat das Format DIN A 4. Der Ausdruck der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung kann vom amtlichen Muster abweichen, wenn er sämtliche Angaben in gleicher Reihenfolge enthält und in Format und Aufbau dem bekannt gemachten Muster entspricht. Bei der Ausstellung des Ausdrucks der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung sind die Vorgaben im BMF-Schreiben vom 27. September 2017 (BStBl I Seite 1339) zu beachten. Die Fußnote zu Tz. 13 Buchst. e des BMF-Schreibens vom 27. September 2017 (BStBl I Seite 1339) wird hiermit aufgehoben. Damit sind Sozialversicherungsbeiträge, die in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit nach DBA steuerfreien Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit stehen, nicht mehr im Ausdruck der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung zu bescheinigen. Dies gilt auch für die Ausstellung des elektronischen Lohnsteuerbescheinigungen 2018. Soweit die Voraussetzungen des BMF-Schreibens vom 11. Dezember 2017 (BStBl I S. 1624) vorliegen, kann der Sonderausgabenabzug im Veranlagungsverfahren beantragt und berücksichtigt werden.

Quelle: BMF, Schreiben (koordinierter Ländererlass) IV C 5 - S-2378 / 18 / 10001 vom 31.08.2018

Das Muster finden Sie hier ...

Mit Urteil vom 24. Mai 2018 (Az. 11 K 3448/15 H (L)) hat das Finanzgericht Düsseldorf entschieden, dass eine pauschale Lohnversteuerung von Zuschüssen des Arbeitgebers zu Fahrtkosten und Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Internetnutzung nur zulässig ist, wenn diese Leistungen zusätzlich zum ursprünglich vereinbarten Bruttolohn erbracht werden.

Der Kläger hatte im Jahr 2011 mit seinen unbefristet angestellten Arbeitnehmern neue Lohnvereinbarungen getroffen und sich darin verpflichtet, einen Zuschuss für die Nutzung des Internets und für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu leisten. Der Zuschuss sollte nicht unter den Freiwilligkeitsvorbehalt fallen. Der Bruttoarbeitslohn wurde zugleich jeweils um den Zuschussbetrag reduziert. Im Jahr 2014 traf der Kläger mit seinen Arbeitnehmern eine Änderungsvereinbarung, wonach die Zuschüsse rein freiwillig geleistet wurden. Das beklagte Finanzamt vertrat die Auffassung, dass die vom Kläger für die geleisteten Zuschüsse durchgeführte Lohnsteuerpauschalierung zu Unrecht erfolgt sei und erließ einen Lohnsteuerhaftungs- und Nachforderungsbescheid. Eine Pauschalierung komme nur dann in Betracht, wenn die Zuschüsse zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt würden. Im Streitfall lägen hingegen schädliche Gehaltsumwandlungen vor. Die dagegen gerichtete Klage ist ohne Erfolg geblieben. Das Gericht hat die Pauschalbesteuerung der geleisteten Zuschüsse abgelehnt und zur Begründung ausgeführt, dass die beiden relevanten Lohnbestandteile nicht zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gezahlt worden seien. Für die Jahre 2011 bis 2013 scheitere eine Pauschalversteuerung bereits daran, dass den betroffenen Arbeitnehmern ein arbeitsrechtlicher Anspruch auf die fraglichen Leistungen zugestanden habe. In der ersten Änderungsvereinbarung aus dem Jahr 2011 sei ausdrücklich vereinbart worden, dass die Zuschüsse nicht unter den Freiwilligkeitsvorbehalt fallen. Ab dem Jahr 2014 hätten die Arbeitnehmer wegen der neu getroffenen Freiwilligkeitsvereinbarung zwar keinen Rechtsanspruch auf die Leistung der Zuschüsse gehabt. Der Pauschalbesteuerung stehe aber entgegen, dass gegenüber der ursprünglichen Lohnvereinbarung kein Mehr an Arbeitslohn hinzugekommen sei. Das Kriterium der Freiwilligkeit sei für die Anwendung der Pauschalbesteuerung nicht allein entscheidend. Es müsse eine Zusatzleistung zu dem bisherigen Arbeitslohn hinzukommen. Mit dem Tatbestandsmerkmal „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn" solle die Umwandlung von Arbeitslohn in pauschal besteuerte Leistungen ausgeschlossen werden. Im Streitfall sei im Jahr 2014 eine Umwandlung von verbindlichen in freiwillige zweckgebundene Zusatzleistungen erfolgt. Es sei offenbar bezweckt worden, eine günstigere steuerliche Behandlung des bereits vereinbarten Arbeitslohns zu erreichen. Es handele sich daher um eine für die Pauschalbesteuerung (schädliche) Gehaltsumwandlung. Die Entscheidung ist nicht rechtskräftig; das Finanzgericht hat die Revision zum Bundesfinanzhof wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache und zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung zugelassen.

Quelle: FG Düsseldorf, Pressemitteilung vom 13.07.2018 zum Urteil 11 K 3448/15 H (L) vom 24.05.2018 (nrkr)

 1. Adressaten, Bezug

Diese Verfügung richtet sich an die Sachgebietsleiter/innen, Sachbearbeiter/innen und Mitarbeiter/innen der LSt-Arbeitgeberstellen sowie an die LSt-Außenprüfer/innen.  Auf das BMF-Schreiben vom 17.11.2017, IV C 5 – S 2334/12/10002-04, wird Bezug genommen..

 2. Überlassung eines Dienst-(Elektro-)Fahrrads

Die Überlassung geleaster (Elektro-)Fahrräder durch Arbeitgeber an Arbeitnehmer auch zur privaten Nutzung stellt Arbeitslohn dar. Auch wenn ein Dritter dem Arbeitnehmer ein Fahrrad zur privaten Nutzung überlässt, ist ein geldwerter Vorteil (als Arbeitslohn von dritter Seite) hierfür zu ermitteln, wenn die Überlassung im Zusammenhang mit dem Dienstverhältnis steht. Dies ist in den derzeit bekannten Fahrrad-Leasingverhältnissen der Fall, da der Arbeitgeber aktiv an der Verschaffung durch die Leasingvereinbarungen (Rahmenvereinbarungen zwischen Leasinggesellschaft/Vermittler/Dienstleister und Arbeitgeber) mitwirkt (BMF-Schreiben vom 20.01.2015, BStBl 2015 I 143 ). Entsprechendes gilt bei der Überlassung mehrerer (Elektro-)Fahrräder an den Arbeitnehmer (z. B. für dessen Familienangehörige).

 2.1. Überlassung resultiert aus Arbeitsvertrag

Die folgenden Grundsätze gelten in den Fällen, in denen die (Elektro-)Fahrradüberlassung aufgrund des Arbeitsvertrags oder einer anderen arbeitsrechtlichen Rechtsgrundlage erfolgt. Dies ist gem. des BMF-Schreibens vom 15.12.2016, BStBl 2016 I, 1449 der Fall

• wenn die Überlassung arbeitsvertraglicher Vergütungsbestandteil ist (d. h. wenn die Vereinbarung von vornherein bei Abschluss eines Arbeitsvertrags getroffen wird oder wenn eine Beförderung mit der Überlassung verbunden ist) sowie
• bei steuerlich anzuerkennenden Gehaltsumwandlungen. Voraussetzung hierfür ist, dass der Arbeitnehmer unter Änderung des Arbeitsvertrags im Vorhinein auf einen Teil seines Barlohns verzichtet und ihm der Arbeitgeber stattdessen Sachlohn in Form eines Nutzungsrechts an einem betrieblichen (Elektro-)Fahrrad des Arbeitgebers gewährt (vgl. BFH-Urteil vom 6. März 2008, BStBl 2008 II S. 530 ).

  In Leasingfällen setzt das Vorliegen eines betrieblichen Fahrrads zudem voraus, dass der Arbeitgeber und nicht der Arbeitnehmer gegenüber der Leasinggesellschaft zivilrechtlich Leasingnehmer ist. Der geldwerte Vorteil wird – wie bei der Überlassung von (Elektro-)Fahrrädern, die sich im Eigentum des Arbeitgebers befinden – wie folgt ermittelt (vgl. gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 23.11.2012, BStBl 2012 I, 1224 ):  

	Überlassenes Verkehrsmittel	Bewertung des Arbeitslohns	Gesetzliche Grundlage
1	Fahrrad	Mtl. 1 % der unverbindlichen Preisempfehlung im Zeitpunkt der Inbetriebnahme einschl. USt (damit sind sämtliche Fahrten abgegolten)	§ 8 Abs. 2 Satz 10 EStG
2	Fahrrad, wenn die Nutzungsüberlassung von Fahrrädern zur Angebotspalette des Arbeitgebers an fremde Dritte gehört (z. B. Fahrradverleihfirmen)	96 % des Endpreises, zu denen der Arbeitgeber seine Fahrräder an fremde Dritte überlässt abzgl. 1.080 € Rabatt-Freibetrag	§ 8 Abs. 3 EStG
3	Elektrofahrrad, das verkehrsrechtlich als Fahrrad einzuordnen ist (u. a. keine Kennzeichen- und Versicherungspflicht)	Vgl. Zeilen 1 und 2
4	Elektrofahrrad, das verkehrsrechtlich als Kfz einzuordnen ist (z. B. > 25km/h)	Wie bei Kfz (d. h. Pauschalwert- oder Fahrtenbuchmethode; im Gegensatz zu Zeile 1 müssen Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie bei doppelter Haushaltsführung zusätzlich angesetzt werden.)	§ 8 Abs. 2 Sätze 2–5 EStG

Zuzahlungen des Arbeitnehmers mindern den geldwerten Vorteil.  Die 44 Euro-Freigrenze des §°8 Abs. 2 Satz 11 EStG kommt nicht zum Ansatz.

 2.2. Überlassung resultiert aus einer vom Arbeitsvertrag unabhängigen Sonderrechtsbeziehung

In den Ausnahmefällen, in denen eine vom Arbeitsvertrag unabhängige Sonderrechtsbeziehung vorliegt (keine Gehaltsumwandlung, kein arbeitsvertraglicher Vergütungsbestandteil) und der Arbeitnehmer sämtliche Kosten und Risiken aus der Überlassung tragen würde, kommen die Urteilsgrundsätze des BFH vom 18.12.2014, BStBl 2015 II, 670 (sog. Behördenleasing), zum Tragen. Der geldwerte Vorteil liegt (abweichend von Tz. 2.1) dann in der Verschaffung verbilligter Leasingkonditionen und ist nach § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG zu bewerten. Die 44 Euro-Freigrenze des § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG ist grds. anwendbar, sofern die sich nach Anrechnung des Arbeitnehmers gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile insgesamt 44 Euro im Kalendermonat nicht übersteigen.

 3. Kauf des (Elektro-)Fahrrads nach Leasingende

Sollte der Arbeitnehmer nach Beendigung der Vertragslaufzeit das (Elektro-)Fahrrad vom Arbeitgeber, dem Leasinggeber oder einem Dienstleister erwerben, ist zu überprüfen, ob ein geldwerter Vorteil vorliegt:

 3.1. Bewertung nach § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG

Sollte zunächst der Arbeitgeber das Fahrrad vom Leasinggeber oder einem Dienstleister erwerben und es zu einem geringeren Preis als dem Endpreis i. S. des § 8 Absatz 2 Satz 1 EStG an den Arbeitnehmer weiterveräußern, liegt Arbeitslohn nach § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG vor. Wenn  der Arbeitnehmer nach Beendigung der Vertragslaufzeit das (Elektro-)Fahrrad  hingegen  vom Leasinggeber oder einem Dienstleister zu einem geringeren Preis als dem Endpreis i. S. des § 8 Absatz 2 Satz 1 EStG erwerben, ist der Differenzbetrag als Arbeitslohn von dritter Seite zu versteuern. Ein evtl. Preisvorteil steht im Zusammenhang mit dem Dienstverhältnis. Durch  das Eingehen der  Leasingvereinbarungen hat der Arbeitgeber an seiner Verschaffung aktiv mitgewirkt, auch wenn der Arbeitnehmer keinen vertraglichen Anspruch auf den Fahrraderwerb und einen Preisvorteil hat,  vgl. BMF-Schreiben vom 20.01.2015 (a. a. O.) . Da sich die Wertermittlung in der Praxis ggf. schwierig gestaltet, bestehen aufgrund bundeseinheitlich abgestimmter Auffassung keine Bedenken, den Endpreis im Sinne des § 8 Absatz 2 Satz 1 EStG eines (Elektro-)Fahrrads, das dem Arbeitnehmer aufgrund des Dienstverhältnisses nach 36 Monaten der Nutzungsdauer übereignet wird, aus Vereinfachungsgründen mit 40 Prozent der auf volle 100 Euro abgerundeten unverbindlichen Preisempfehlung des Herstellers, Importeurs oder Großhändlers im Zeitpunkt der Inbetriebnahme des (Elektro-)Fahrrads einschließlich der Umsatzsteuer anzusetzen, sofern nicht im Einzelfall ein niedrigerer Restwert in geeigneter Weise nachgewiesen wird.  Zuzahlungen des Arbeitnehmers mindern den geldwerten Vorteil.

 3.2. Pauschalierung nach § 37b EStG

Anstelle der Bewertung nach § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG kommt grds. auch die Anwendung des §°37b EStG durch den Zuwendenden in Betracht. Hierbei sind folgende Fälle zu unterscheiden:

   3.2.1. Bewertung nach § 37b Abs. 1 EStG bei Verkauf durch Dritten an Arbeitnehmer des Leasingnehmers

Der Zuwendende (Leasinggeber, Dienstleister, Verwertungsgesellschaft) kann die Einkommensteuer für die dem Empfänger (= Arbeitnehmer des Leasingnehmers) gewährten Sachzuwendungen (z. B. auch Fahrradübereignung), die zusätzlich zur ohnehin vereinbarten Leistung erbracht werden, mit einem Pauschsteuersatz von 30 % erheben.

•   Zusätzlichkeit

Die Zusätzlichkeitsvoraussetzung ist erfüllt, wenn zu dem sog. Grundgeschäft (= Verkauf des Fahrrads an Arbeitnehmer des Leasingnehmers) der aus einem Rahmenvertrag zwischen dem Zuwendenden und dem Arbeitgeber resultierende geldwerte Vorteil für den Arbeitnehmer (z. B. vereinbarter Rabatt oder vergünstigter Erwerb eines Fahrrads) hinzukommt (vgl. Rdnr. 9a und 11 des BMF-Schreibens vom 19.05.2015, BStBl 2015 I, 468 ). Dies ist in den derzeit bekannten Fällen erfüllt.

•   Bemessungsgrundlage

Bemessungsgrundlage hierbei sind zwar grds. die Aufwendungen des Zuwendenden einschließlich Umsatzsteuer. Da die Zuwendung in der Hingabe eines Wirstschaftsgutes des Betriebsvermögens besteht, ist als Bemessungsgrundlage nach § 37b EStG der gemeine Wert anzusetzen, wenn dem Zuwendenden keine oder nur unverhältnismäßig geringe Aufwendungen entstanden sind, RdNr. 16 des BMF-Schreibens vom 19.05.2015 (a. a. O.). Dies ist der Fall, wenn ein (Elektro-)Fahrrad vom Zuwendenden für einen weit unter dem gemeinen Wert liegenden Endpreis (z. B. 10 % des ursprünglichen Kaufpreises) erworben wird. Da sich die Ermittlung des gemeinen Werts in der Praxis ggf. schwierig gestaltet, bestehen aufgrund bundeseinheitlich abgestimmter Auffassung keine Bedenken, den gemeinen Wert eines (Elektro-)Fahrrads, das dem Arbeitnehmer nach 36 Monaten der Nutzungsdauer übereignet wird, aus Vereinfachungsgründen mit 40 Prozent der auf volle 100 Euro abgerundeten unverbindlichen Preisempfehlung des Herstellers, Importeurs oder Großhändlers im Zeitpunkt der Inbetriebnahme des (Elektro-) Fahrrads einschließlich der Umsatzsteuer anzusetzen, sofern nicht im Einzelfall ein niedrigerer Restwert in geeigneter Weise nachgewiesen wird. Zuzahlungen des Empfängers mindern den geldwerten Vorteil.

•   Anwendung der Pauschalierung

Das Wahlrecht zur Anwendung der Pauschalierung ist durch den Zuwendenden einheitlich für alle innerhalb eines Wirtschaftsjahres gewährten Sachzuwendungen i. S. d. § 37b Abs. 1 EStG auszuüben. Der Zuwendende hat den Empfänger (= Arbeitnehmer) von der Steuerübernahme zu unterrichten, § 37b Abs. 3 Satz 3 EStG . Es empfiehlt sich, diese Bescheinigung seitens des Arbeitgebers zum Lohnkonto als Nachweis darüber zu nehmen, dass seinerseits eine Besteuerung des Lohns von dritter Seite (vgl. Tz. 3.1) unterbleiben durfte.

 3.2.2. Bewertung nach § 37b Abs. 2 EStG bei Verkauf durch Arbeitgeber an den Arbeitnehmer

Sofern der Arbeitgeber zunächst den Leasinggegenstand erworben und ihn dann an den Arbeitnehmer weiterveräußert, kann der Zuwendende (Arbeitgeber) die Steuer für die den Arbeitnehmern gewährten Sachzuwendungen (z. B. Fahrradübereignung), die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden, mit einem Pauschsteuersatz von 30 % erheben.

•   Zusätzlichkeit

Die Zusätzlichkeitsvoraussetzung ist erfüllt, da zu dem sog. Grundgeschäft (= Verkauf des Fahrrads vom Arbeitgeber an Arbeitnehmer) der aus einem Rahmenvertrag zwischen einem Dritten und dem Arbeitgeber resultierende geldwerte Vorteil (vereinbarter Rabatt oder vergünstigter Erwerb eines Fahrrads von einem Dritten) hinzukommt.

•   Bemessungsgrundlage

Bzgl. der Bemessungsgrundlage wird auf Tz. 3.2.1 verwiesen.

•   Anwendung der Pauschalierung

Das Wahlrecht zur Anwendung der Pauschalierung ist durch den Arbeitgeber einheitlich für alle innerhalb eines Kalenderjahres gewährten Sachzuwendungen i. S. d. § 37b Abs. 2 EStG auszuüben.

 4. Änderungsübersicht

 

1. Änderung: BMF-Schreiben	Auf das BM…	Seite 1
2. Änderung: Kauf und § 8 Abs. 2 Satz 1	Sollte der…	Seite 4
3. Änderung: Kauf und § 37b	Pauschalie…	Seite 5

  Quelle: Bayerisches Landesamt für Steuern v. 20.11.2017 - S 2334.2.1-122/4 St32